18.2.2010
Verotuskäytäntö on osoittanut, että
käyttöomaisuusosakkeiden luovutusvoittojen verovapaus voidaan evätä, vaikka sen
muodolliset edellytykset täyttyvät.
Käyttöomaisuusosakkeiden käsitteestä
ja verovapauden muodollisista edellytyksistä
Käyttöomaisuusosakkeille on tyypillistä,
että ne on hankittu pitkäaikaiseen omistukseen ja niiden omistamisella
tavoitellaan ensisijaisesti muita tarkoitusperiä kuin osinkotuottoja tai lyhyen
aikavälin arvonnousuja. Tyypillisiä käyttöomaisuusosakkeita ovat esimerkiksi
tytäryhtiöosakkeet ja omistusyhteysyritysten osakkeet.
Elinkeinotoimintaa harjoittavan yhteisön
käyttöomaisuuteen kuuluvien osakkeiden luovutukset säädettiin verovapaiksi
19.5.2004 alkaen. Verovapauden muodolliset edellytykset ovat (1) vähintään 10
prosentin osuus luovutettavan yhtiön osakepääomasta, (2) osakkeet on omistettu
yhtäjaksoisesti vähintään 1 vuoden ajan eikä (3) luovutuksen kohteena ole
kiinteistö- tai asunto-osakeyhtiö taikka osakeyhtiö, jonka toiminta
tosiasiallisesti käsittää pääasiallisesti kiinteistöjen omistamista tai
hallintaa. Lisäksi luovutuksen kohteen on oltava kotimainen tai EU:n
jäsenvaltiossa taikka verosopimusvaltiossa asuva yhteisö.
Onko viimeaikainen verotuskäytäntö
muuttanut laintulkintaa?
Verovapauden
muodolliset edellytykset ovat mutkikkaat, mutta kuitenkin tarkkarajaiset.
Poikkeuksen tekee vaatimus siitä, että verovapautta sovelletaan ainoastaan
elinkeinotoiminnan harjoittajiin. Elinkeinotoiminnan harjoittaminen on
lainsäädännössä jätetty täysin avoimeksi käsitteeksi, joka on elänyt yli
40-vuotisen historiansa ajan.
Kun
yksityishenkilöiden omistamat yhtiöt ilmoittavat veroilmoituksellaan
merkittäviä verovapaita käyttöomaisuusosakkeiden luovutusvoittoja, veroviranomaiset
tutkivat asiaa normaalia enemmän. Tutkiminen ja sen tulokset ovat tulleet
yllätyksenä vilpittömässä mielessä toimineelle yrittäjälle. Käytännössä
verotuskäytäntö on osoittanut, että vuosia elinkeinotoiminnaksi tulkittu
toiminta muodostuu henkilökohtaisen tulolähteen mukaiseksi toiminnaksi.
Professori
Heikki Niskakankaan sanojen mukaan ”… käyttöomaisuusosakkeiden luovutusten
verovapaus ei ole mikään lakiin vahingossa jäänyt porsaanreikä vaan pitkän
miettimisen jälkeen rakennettu verohelpotus. Se on tehty vakain tuumin ja
harkiten. Kun lakiin on nimenomaisesti kirjoitettu 1 vuoden omistusajan
vaatimus, on vaikea estää verovapautta, joka saavutetaan tuon yhden vuoden
omistusajan jälkeen.”(Verotus 1/2007 s. 11-12). Käytännössä tämä näyttää olevan
verotuskäytännössä kuitenkin varsin helppoa.
Esimerkiksi
yhtiötä on voitu useiden vuosien ajan verottaa kaikesta saamistaan
veronalaisista tuloistaan EVL-tulolähteessä. Yhtiön myydessä omistamiaan
käyttöomaisuusosakkeita, sille muodostuu yllättäen veroviranomaisten tulkinnan
mukaan myös TVL-tulolähde, jonne käyttöomaisuusosakkeet katsotaankin kuuluvan.
Näin ollen verovapaasta käyttöomaisuusosakkeiden luovutusvoitosta tulee
yhtiölle veronalaista tuloa.
Veroviranomaisten
vuosia kestänyt tulkinta oikeasta tulolähteestä on saattanut kääntyä
päälaelleen verovuoden päättymisen jälkeen. Kokemuksen mukaan
luottamuksensuojalla on harvoin mitään merkitystä. Lisäksi muutoksenhakuelimet,
verotuksen oikaisulautakunta ja hallintotuomioistuimet, eivät jostakin syystä
ole vielä oikaisseet veroviranomaisen yksipuolisia tulkintoja. Tämä johtaa
siihen, että pahimmassa tapauksessa verotusvalta on ainoastaan
veroviranomaisella eikä perustuslakiin kirjoitettu vallan kolmijako näyttäisi
näissä olosuhteissa täysin toteutuvan.
Lopuksi
Viimeaikaisen
verotuskäytännön perusteella omistajayrittäjän tilanteessa
käyttöomaisuusosakkeiden myyminen ei välttämättä ole verosuunnittelumielessä
paras eikä ainakaan riskittömin vaihtoehto. Varsinkin osinkoverotuksen
todennäköisen kiristymisen vuoksi yksityishenkilönä tehtävät osakekaupat ovat
varteenotettava vaihtoehto, jos siihen on vain mahdollisuus. Nykyisellä
pääomaverokannalla osakkeiden myyntihinnasta maksettava efektiivinen vero on
yksityishenkilölle omistusajasta riippuen enintään 16,8 % tai 22,4 %,
jos hankintameno-olettaman (20 % tai 40 %) vähentäminen on kannattavaa.
Lisätietoja
Paavo
Martikainen
Puh. 020 760 3244
e-mail:
etunimi.sukunimi@kpmg.fi